論會(huì)計(jì)控制與企業(yè)產(chǎn)權(quán)的關(guān)系論文
摘要：中央提出的建立“產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確、保護(hù)嚴(yán)格、流轉(zhuǎn)順暢”的制度，指出產(chǎn)權(quán)是所有制的核心和主要，要求我們對(duì)傳統(tǒng)內(nèi)容進(jìn)行改革。本文基于現(xiàn)代企業(yè)的委托代理，詳細(xì)探討了會(huì)計(jì)控制與產(chǎn)權(quán)的關(guān)系，為企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體如何利用會(huì)計(jì)控制職能，來(lái)保護(hù)主體的利益提供一些角度和思路。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)控制；產(chǎn)權(quán)
學(xué)與會(huì)計(jì)學(xué)有著最緊密的學(xué)科淵源關(guān)系，二者相互促進(jìn)、共同進(jìn)步。隨著經(jīng)濟(jì)的，我國(guó)的企業(yè)從單一業(yè)主制，經(jīng)過(guò)合伙制，發(fā)展到今天的股份制形式，這種企業(yè)結(jié)構(gòu)的不斷進(jìn)步正是交易費(fèi)用不斷降低的產(chǎn)權(quán)制度演進(jìn)的過(guò)程。產(chǎn)權(quán)是商品交換和市場(chǎng)關(guān)系普遍存在和發(fā)展的基礎(chǔ)，是在商品經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中集所有權(quán)、使用權(quán)、收益權(quán)等于一體的價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程及在這一過(guò)程中所反映的人與人之間的關(guān)系，具有激勵(lì)、約束功能和維護(hù)企業(yè)內(nèi)部權(quán)威關(guān)系的保障功能。不同的學(xué)者從、經(jīng)濟(jì)學(xué)、管等不同角度產(chǎn)權(quán)，如何界定和保護(hù)產(chǎn)權(quán)。而會(huì)計(jì)學(xué)作為一種重要的管理工作，以其貨幣計(jì)量性、綜合性和真實(shí)性等特征對(duì)引導(dǎo)資源的流動(dòng)和配置有著獨(dú)特的優(yōu)勢(shì)，會(huì)計(jì)控制職能作為會(huì)計(jì)本質(zhì)內(nèi)涵的外延，與產(chǎn)權(quán)有著密切關(guān)系，在保護(hù)產(chǎn)權(quán)主體的平等權(quán)益、財(cái)產(chǎn)所有權(quán)、使用權(quán)、收益權(quán)等起著重要的作用。
然而，總體上來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)職能仍處于滯后狀態(tài)，對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體的保護(hù)更是意識(shí)淡薄，在會(huì)計(jì)核算對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的確認(rèn)和反映上，尤其是企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)、風(fēng)險(xiǎn)投資等復(fù)雜的產(chǎn)權(quán)關(guān)系上，還不夠規(guī)范和完善，無(wú)法從根本上對(duì)產(chǎn)權(quán)主體進(jìn)行保護(hù)。我國(guó)現(xiàn)在正處于轉(zhuǎn)型時(shí)期，企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體的多元化，更要求拓寬會(huì)計(jì)控制職能，加強(qiáng)對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)。因此，明確會(huì)計(jì)控制與產(chǎn)權(quán)的關(guān)系，才能有針對(duì)性的實(shí)施對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)。
一、對(duì)會(huì)計(jì)控制和企業(yè)產(chǎn)權(quán)的關(guān)系回顧
現(xiàn)代企業(yè)制度的本質(zhì)特征是所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的相分離，并形成特定的委托代理關(guān)系。委托代理理論證明，由于所有者與經(jīng)營(yíng)者的目標(biāo)存在不一致性，要求對(duì)財(cái)產(chǎn)的歸屬，即產(chǎn)權(quán)進(jìn)行界定，產(chǎn)權(quán)不確定，將導(dǎo)致資源配置的低效率，而明晰的產(chǎn)權(quán)可以對(duì)行為主體產(chǎn)生激勵(lì)，因?yàn)槟稠?xiàng)資源的產(chǎn)權(quán)確定后，其產(chǎn)權(quán)主體才對(duì)該資源有一個(gè)明確的預(yù)期，由此對(duì)資源的保護(hù)費(fèi)用、投入資金和勞動(dòng)的數(shù)量以及可望獲得的收益才是一致的，人們才能更好地利用和保護(hù)該資源。從會(huì)計(jì)學(xué)角度考慮，就應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行計(jì)量、核算和監(jiān)督、控制，以保護(hù)所有權(quán)主體的財(cái)產(chǎn)收益性。
我國(guó)學(xué)者自20世紀(jì)90年代以來(lái)，對(duì)兩者關(guān)系的研究取得了一定的成果，如有的學(xué)者從會(huì)計(jì)自身角度出發(fā)，探討會(huì)計(jì)與產(chǎn)權(quán)的關(guān)系，認(rèn)為界定和保護(hù)產(chǎn)權(quán)是會(huì)計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的動(dòng)因（鐘瑞慶，1998）；有的學(xué)者則從產(chǎn)權(quán)主體的立場(chǎng)出發(fā)，探討了所有者的外部會(huì)計(jì)控制（楊定泉，2002）；湖南大學(xué)的伍中信則進(jìn)一步提出了過(guò)渡會(huì)計(jì)學(xué)，認(rèn)為會(huì)計(jì)從職能上看無(wú)不為界定產(chǎn)權(quán)和保護(hù)產(chǎn)權(quán)而效力。（伍中信，1998）
從以上我們可以看出，無(wú)論從會(huì)計(jì)角度探討產(chǎn)權(quán)，還是從產(chǎn)權(quán)出發(fā)探討會(huì)計(jì)，兩者都是存在著密不可分的關(guān)系。在現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程中，所有者和經(jīng)營(yíng)者是相分離的，所有者投資企業(yè)是所有權(quán)的具體價(jià)值運(yùn)動(dòng)形式，財(cái)產(chǎn)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程是使用權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的具體價(jià)值運(yùn)動(dòng)形式，而價(jià)值增值過(guò)程則是收益權(quán)的具體價(jià)值運(yùn)動(dòng)形式，會(huì)計(jì)在這一過(guò)程中需要進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、考核、披露、監(jiān)督和控制，才能實(shí)現(xiàn)對(duì)不同產(chǎn)權(quán)主體的保護(hù)，明確產(chǎn)權(quán)主體的利益關(guān)系，合理有效配置資源。
二、會(huì)計(jì)控制與產(chǎn)權(quán)的辯證關(guān)系
（一）產(chǎn)權(quán)的發(fā)展過(guò)程需要會(huì)計(jì)加以控制
從歷史上看，在人類的采集和狩獵時(shí)期，是非排他性公有產(chǎn)權(quán)。這種產(chǎn)權(quán)形式由于使利益各方對(duì)資源的保護(hù)缺乏動(dòng)力，使得人們開始尋求新的產(chǎn)權(quán)形式，即集體產(chǎn)權(quán)。集體產(chǎn)權(quán)的行使做出規(guī)則和約束，非該集體的成員不得主張同一權(quán)利，并伴隨著農(nóng)業(yè)和畜牧業(yè)的出現(xiàn)，形成社會(huì)分工。排他性的產(chǎn)權(quán)形式—最初是排他性的公有產(chǎn)權(quán)—出現(xiàn)之后，會(huì)計(jì)的產(chǎn)生就成為必要。會(huì)計(jì)是對(duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的數(shù)量方面的記錄和反映。因?yàn)閮r(jià)值依附于財(cái)產(chǎn)物資，因此對(duì)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的數(shù)量方面的記錄，實(shí)際上是以記錄主體擁有對(duì)被記錄之財(cái)產(chǎn)物資的排他性產(chǎn)權(quán)為前提的。這種排他性產(chǎn)權(quán)可能是所有權(quán)，也可能是使用權(quán)。倘若記錄主體不擁有對(duì)任何物資的排他性產(chǎn)權(quán)，也不能向其他主體提出擁有這種權(quán)利的要求，則記錄就沒有必要，因?yàn)橛涗浭且ㄙM(fèi)成本的，不擁有排他性產(chǎn)權(quán)意味著記錄對(duì)記錄主體沒有任何收益。在記錄主體擁有的具有排他性產(chǎn)權(quán)的財(cái)務(wù)物資的數(shù)量和種類增多，且變動(dòng)頻繁的情況下，記錄主體為了弄清自己擁有之權(quán)利及其變動(dòng)，則必產(chǎn)生對(duì)其加以記錄之需要，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)也日益復(fù)雜，記錄主體（會(huì)計(jì)主體）除確定主體本身享有的產(chǎn)權(quán)外，同時(shí)必須確定主體對(duì)外的義務(wù)，即主體相關(guān)利益人所享有的產(chǎn)權(quán)。此時(shí)，會(huì)計(jì)記錄及會(huì)計(jì)處理就變的越來(lái)越重要。
因此，會(huì)計(jì)在明確和界定產(chǎn)權(quán)過(guò)程中起著至關(guān)重要的作用，保護(hù)產(chǎn)權(quán)主體利益免受他人損害，并加以控制。例如在古代埃及，紙莎草紙就是會(huì)計(jì)紀(jì)錄之一，內(nèi)容是資產(chǎn)清冊(cè)，目的則是為了主準(zhǔn)確的反映經(jīng)濟(jì)財(cái)產(chǎn)（排他性國(guó)有產(chǎn)權(quán)）的變動(dòng)情況，而在雅典則有專門編制國(guó)家收支報(bào)告、進(jìn)行收支核算的官員和監(jiān)督員，并對(duì)動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行盤存以確定和保護(hù)國(guó)有產(chǎn)權(quán)。
（二）現(xiàn)代企業(yè)受托責(zé)任下，會(huì)計(jì)控制的過(guò)程就是保護(hù)產(chǎn)權(quán)的過(guò)程
從現(xiàn)代會(huì)計(jì)的雙重受托責(zé)任去看會(huì)計(jì)控制，會(huì)計(jì)作為一種契約的集合體（田昆儒，2000），會(huì)計(jì)的核算職能和控制職能都應(yīng)是一種權(quán)利，是委托—受托關(guān)系的構(gòu)成要素和聯(lián)結(jié)雙方的責(zé)任紐帶，必須履行雙重的報(bào)告責(zé)任即外部會(huì)計(jì)報(bào)告的責(zé)任和內(nèi)部管理報(bào)告的雙重責(zé)任。因此，會(huì)計(jì)也就對(duì)同一委托—受托的客體即會(huì)計(jì)對(duì)象相應(yīng)地表現(xiàn)出對(duì)外進(jìn)行會(huì)計(jì)反映（提供會(huì)計(jì)信息）和對(duì)內(nèi)進(jìn)行會(huì)計(jì)管理（利用會(huì)計(jì)信息）的兩大基本功能。
對(duì)會(huì)計(jì)職能的研究最早源于西方，其發(fā)展演變經(jīng)歷了內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制以及內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)三個(gè)階段。但一般認(rèn)為，會(huì)計(jì)控制是內(nèi)部控制的重要內(nèi)容和手段，從美國(guó)審計(jì)委員會(huì)和我國(guó)財(cái)政部對(duì)會(huì)計(jì)控制的定義比較，可以看出，會(huì)計(jì)控制是指為了保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整和會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠而制定的各種和程序。會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能是對(duì)會(huì)計(jì)的界定進(jìn)行再認(rèn)定，這種再認(rèn)定一是檢查是否按既定的契約或制度行事，二是檢查產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)是否被侵蝕，因此，會(huì)計(jì)的監(jiān)督職能在于保護(hù)產(chǎn)權(quán)（伍中信，1998）。在這一過(guò)程中，會(huì)計(jì)控制的過(guò)程就是為了經(jīng)營(yíng)者、所有者自身價(jià)值利益目標(biāo)的`實(shí)現(xiàn)，這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，也就完成了不同產(chǎn)權(quán)主體利益的保護(hù)。
三、兩者關(guān)系的意義
（一） 明確了控制與產(chǎn)權(quán)的關(guān)系，才能明確會(huì)計(jì)控制職能在產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程中的重要作用，達(dá)到對(duì)產(chǎn)權(quán)的有效保護(hù)
市場(chǎng)就是產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)，經(jīng)濟(jì)單位的產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程及其結(jié)果，需依賴于會(huì)計(jì)的全面、系統(tǒng)、恰當(dāng)和及時(shí)的反映與控制。會(huì)計(jì)之所以重要，其原因就在于它所進(jìn)行的反映與控制貫穿于產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的全過(guò)程，在對(duì)產(chǎn)權(quán)收益實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)、計(jì)量、考核、披露及管理中具有不可替代的作用。由于會(huì)計(jì)控制職能的針對(duì)性和現(xiàn)實(shí)性，涉及到了產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的每一個(gè)具體方面或經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)；由于它的全面性和系統(tǒng)性，才會(huì)對(duì)產(chǎn)權(quán)價(jià)值的變化既有總括的反映，也有明細(xì)的反映，并最終體現(xiàn)出對(duì)產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程及其結(jié)果的系統(tǒng)反映與控制；由于它的及時(shí)性決定了會(huì)計(jì)為產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)服務(wù)的時(shí)效性，而它的正確性與可靠性則又是產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)對(duì)會(huì)計(jì)的原則性要求。以上特性決定了會(huì)計(jì)在產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)中的重要地位與作用，它在維護(hù)與保障利益相關(guān)者權(quán)益及保障市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有序、有效運(yùn)作中的作用都是基礎(chǔ)性的，也是不可替代的。
�。ǘ� 明確了會(huì)計(jì)控制與產(chǎn)權(quán)的關(guān)系，才能為產(chǎn)權(quán)主體提供有關(guān)收益的信息，實(shí)現(xiàn)主體利益。
產(chǎn)權(quán)保護(hù)是我國(guó)建立產(chǎn)權(quán)制度的難點(diǎn)，因?yàn)樗且粋�(gè)系統(tǒng)工程，涉及觀念、文化、體制、及政府行為等諸方面�？梢詮姆审w系、我國(guó)觀念、保護(hù)方式等方面對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)。而對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)，會(huì)計(jì)控制對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)是從根本意義上的，是從會(huì)計(jì)本質(zhì)內(nèi)涵出發(fā)對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)，從會(huì)計(jì)角度對(duì)財(cái)產(chǎn)的各種權(quán)利加以界定，才能真正實(shí)現(xiàn)對(duì)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)。
在會(huì)計(jì)對(duì)產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)全過(guò)程所進(jìn)行的一系列反映與控制活動(dòng)中，收益信息的生成、揭示、披露與控制是至關(guān)重要的。收益信息是產(chǎn)權(quán)擁有者、產(chǎn)權(quán)受托經(jīng)營(yíng)者及其他利益相關(guān)者做出決策的信息基礎(chǔ)。經(jīng)濟(jì)單位的現(xiàn)時(shí)收益及其分配對(duì)未來(lái)的資源配置方向具有很強(qiáng)的，并決定著經(jīng)濟(jì)單位的市場(chǎng)形象，也決定著它的生存與發(fā)展；產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)規(guī)程及其結(jié)果的系統(tǒng)反映與控制是具體通過(guò)會(huì)計(jì)審計(jì)乃至財(cái)務(wù)實(shí)現(xiàn)的，會(huì)計(jì)在對(duì)產(chǎn)權(quán)的價(jià)值比較、衡量及反映中所形成的信息是一個(gè)完整的且相互關(guān)聯(lián)的系統(tǒng)，而整個(gè)信息的落腳點(diǎn)則是資源收益的信息或產(chǎn)權(quán)價(jià)值交換權(quán)益方面的信息，這類信息依靠會(huì)計(jì)部門做出充分揭示與披露，公司的所有者及各個(gè)相關(guān)方面也依靠這類信息做出進(jìn)一步的決策。
總之，產(chǎn)權(quán)的基本，即使用權(quán)、收益權(quán)、處分權(quán)與轉(zhuǎn)讓權(quán)等方面都與會(huì)計(jì)密切相關(guān)。我國(guó)正處在轉(zhuǎn)型時(shí)期，基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂多年，已經(jīng)不符合現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)權(quán)改革的要求，明確兩者的關(guān)系，對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體進(jìn)一步如何利用會(huì)計(jì)控制，制定適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)控制和程序來(lái)保護(hù)其利益有著重要的作用，同時(shí)也要求隨著實(shí)踐的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)職能的重心由核算型轉(zhuǎn)為管理型，會(huì)計(jì)核算的重心由有形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到無(wú)形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)計(jì)量模式呈現(xiàn)出貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重等改革，使得會(huì)計(jì)報(bào)告的形式、內(nèi)容及傳遞方式適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)的要求。
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