小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化科目
小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于2011年10月發(fā)布，于2013年1月1日在符合小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的實(shí)施范圍中的小企業(yè)實(shí)施。筆者通過(guò)學(xué)習(xí)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)比小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，發(fā)現(xiàn)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則設(shè)置的66個(gè)會(huì)計(jì)科目中有不少是變化了的會(huì)計(jì)科目。這些變化的會(huì)計(jì)科目，有些是新增會(huì)計(jì)科目，有些是合并會(huì)計(jì)科目，有些是調(diào)整核算內(nèi)容的會(huì)計(jì)科目。在此，本人不揣淺陋，擬對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的變化會(huì)計(jì)科目談一點(diǎn)粗淺之見(jiàn)，以期會(huì)計(jì)專(zhuān)家批評(píng)指正。
一、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中改換名稱(chēng)的會(huì)計(jì)科目
小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中改換名稱(chēng)的會(huì)計(jì)科目主要有：庫(kù)存現(xiàn)金(現(xiàn)金)、原材料(材料)、周轉(zhuǎn)材料(低值易耗品)、長(zhǎng)期債券投資(長(zhǎng)期債權(quán)投資)、應(yīng)繳稅費(fèi)(應(yīng)交稅金)、營(yíng)業(yè)稅金及附加(主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加)、其他業(yè)務(wù)成本(其他業(yè)務(wù)支出)、銷(xiāo)售費(fèi)用(營(yíng)業(yè)費(fèi)用)、所得稅費(fèi)用(所得稅)。文章所述改換名稱(chēng)的會(huì)計(jì)科目，括號(hào)中的會(huì)計(jì)科目為小企業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)置的會(huì)計(jì)科目。
盡管上述會(huì)計(jì)科目名稱(chēng)發(fā)生了變化，但這些會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)、結(jié)構(gòu)和核算內(nèi)容基本沒(méi)變。所以，在學(xué)習(xí)過(guò)程中，對(duì)這些會(huì)計(jì)科目一目了然，一見(jiàn)如故。在實(shí)施和執(zhí)行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則過(guò)程中，對(duì)這些會(huì)計(jì)科目作為一般性掌握即可。
二、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中新增的會(huì)計(jì)科目
對(duì)比小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中新增的會(huì)計(jì)科目主要有：應(yīng)收股利、應(yīng)收股息、預(yù)付賬款、材料采購(gòu)、材料成本差異、消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷(xiāo)、待處理財(cái)產(chǎn)損溢、預(yù)收賬款、應(yīng)付利息、遞延收益、研發(fā)支出、工程施工、機(jī)械作業(yè)等16個(gè)會(huì)計(jì)科目。
(一)新增債權(quán)類(lèi)會(huì)計(jì)科目
上述16個(gè)會(huì)計(jì)科目中，屬于新增債權(quán)類(lèi)會(huì)計(jì)科目是：應(yīng)收股利、應(yīng)收股息、預(yù)付賬款�！皯�(yīng)收股利”和“應(yīng)收利息”科目實(shí)際上是在小企業(yè)會(huì)計(jì)制度的“應(yīng)收股息”會(huì)計(jì)科目分拆形成的'。它通過(guò)小企業(yè)會(huì)計(jì)制度的“應(yīng)收股息”會(huì)計(jì)科目的明細(xì)科目轉(zhuǎn)化成“應(yīng)收股利”和“應(yīng)收利息”等兩個(gè)會(huì)計(jì)科目，其性質(zhì)、結(jié)構(gòu)和核算內(nèi)容基本一致。
“預(yù)付賬款”會(huì)計(jì)科目則是從小企業(yè)會(huì)計(jì)制度的“應(yīng)收賬款”會(huì)計(jì)科目拆出來(lái)的。小企業(yè)發(fā)生的預(yù)付賬款不再按小企業(yè)會(huì)計(jì)制度那樣通過(guò)“應(yīng)收賬款”科目核算，而通過(guò)“預(yù)付賬款”會(huì)計(jì)科目核算。
(二)新增存貨類(lèi)會(huì)計(jì)科目
小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中新增的存貨會(huì)計(jì)科目主要有兩個(gè)：材料采購(gòu)、材料成本差異。這是因?yàn)樾∑髽I(yè)不一定按實(shí)際成本核算存貨，也可能按計(jì)劃成本核算存貨。小企業(yè)如果按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，進(jìn)行材料核算設(shè)置“材料采購(gòu)”科目、“材料成本差異”科目是顯而易見(jiàn)的，自不必多說(shuō)。
消耗性生物資產(chǎn)屬于農(nóng)、林、牧、漁類(lèi)小企業(yè)必設(shè)會(huì)計(jì)科目。消耗性生物資產(chǎn)主要用來(lái)核算小型農(nóng)、林、牧、漁類(lèi)企業(yè)持有的消耗性生物資產(chǎn)的實(shí)際成本。該科目是資產(chǎn)類(lèi)科目，按照消耗性生物資產(chǎn)的種類(lèi)、群別等進(jìn)行明細(xì)核算。其借方登記外購(gòu)的消耗性生物資產(chǎn)成本，自行栽培的大田作物和蔬菜收獲前發(fā)生的必要支出，自行營(yíng)造的林木類(lèi)消耗性生物資產(chǎn)郁閉前發(fā)生的必要支出，以及自行繁殖的育肥畜、水產(chǎn)養(yǎng)殖的動(dòng)植物出售前發(fā)生的必要支出等;貸方登記消耗性生物資產(chǎn)收獲為農(nóng)產(chǎn)品和出售消耗性生物資產(chǎn)時(shí)的賬面余額，該科目期末借方余額，反映小企業(yè)(農(nóng)、林、牧、漁業(yè))消耗性生物資產(chǎn)的實(shí)際成本。
(三)新增非流動(dòng)資產(chǎn)類(lèi)會(huì)計(jì)科目
余小企業(yè)會(huì)計(jì)制度相比，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中新增的非流動(dòng)資產(chǎn)類(lèi)會(huì)計(jì)科目主要有：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷(xiāo)、待處理財(cái)產(chǎn)損溢等會(huì)計(jì)科目。
“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”科目和“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計(jì)折舊”科目是農(nóng)、林、牧、漁類(lèi)小企業(yè)必設(shè)會(huì)計(jì)科目。它們核算生產(chǎn)性生物資產(chǎn)原始價(jià)值和損耗價(jià)值，二者共同核算農(nóng)、林、牧、漁類(lèi)小企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目核算小企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)的價(jià)值，屬于無(wú)形資產(chǎn)備抵科目。因?yàn)椤盁o(wú)形資產(chǎn)”科目核算其原始成本，則“累計(jì)攤銷(xiāo)”科目與“無(wú)形資產(chǎn)”科目共同核算無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。
“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目是小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范核算小企業(yè)在財(cái)產(chǎn)清查過(guò)程中查明的各種財(cái)產(chǎn)盤(pán)盈、盤(pán)虧和毀損的價(jià)值，也包括采購(gòu)物資在運(yùn)輸途中因自然災(zāi)害等發(fā)生的損失或尚待查明的損耗。它實(shí)際上是小企業(yè)對(duì)財(cái)產(chǎn)清查過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的各種財(cái)產(chǎn)盤(pán)盈、盤(pán)虧和毀損價(jià)值的批準(zhǔn)處理前后的緩沖會(huì)計(jì)科目。所以，期末應(yīng)將該科目余額處理完畢，不能留有余額。
(四)新增負(fù)債類(lèi)會(huì)計(jì)科目
小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中新增的負(fù)債類(lèi)會(huì)計(jì)科目主要有：預(yù)收賬款、應(yīng)付利息、遞延收益等三個(gè)會(huì)計(jì)科目。其中，“預(yù)收賬款”會(huì)計(jì)科目是銷(xiāo)貨業(yè)務(wù)適用的會(huì)計(jì)科目。它是在小企業(yè)會(huì)計(jì)制度科目基礎(chǔ)上分解而來(lái)的。這樣，施行小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的小企業(yè)發(fā)生的預(yù)收賬款就不用在“應(yīng)付賬款”會(huì)計(jì)科目中核算了，而單獨(dú)作為一項(xiàng)負(fù)債進(jìn)行核算�！皯�(yīng)付利息”會(huì)計(jì)科目則不然，它是在取消預(yù)提費(fèi)用等會(huì)計(jì)科目的基礎(chǔ)上新增的負(fù)債類(lèi)會(huì)計(jì)科目。該科目主要用來(lái)核算借款等業(yè)務(wù)發(fā)生的年度內(nèi)產(chǎn)生的應(yīng)付未付的利息。
“遞延收益”會(huì)計(jì)科目則是因?yàn)樾∑髽I(yè)已經(jīng)收到、應(yīng)在以后期間計(jì)入損益的政府補(bǔ)助。這些補(bǔ)助屬于與資產(chǎn)相關(guān)項(xiàng)目。由于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助要在其使用壽命期內(nèi)平均分配，故通過(guò)設(shè)置“遞延收益”科目攤銷(xiāo)收益金額。
(五)新增成本類(lèi)會(huì)計(jì)科目
對(duì)比小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則新增成本類(lèi)會(huì)計(jì)科目主要有：研發(fā)支出、工程施工、機(jī)械作業(yè)等科目。這是因?yàn)樾∑髽I(yè)與大中型企業(yè)一樣，由于小企業(yè)也存在科研項(xiàng)目的研究與開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)、也存在工程施工項(xiàng)目和機(jī)械項(xiàng)目，如果只設(shè)置“生產(chǎn)成本”科目遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能解決研究開(kāi)發(fā)成本、工程施工成本及機(jī)械作業(yè)成本的歸集。所以，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則增設(shè)了研發(fā)支出、工程施工、機(jī)械作業(yè)等會(huì)計(jì)科目。
三、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中合并的會(huì)計(jì)科目
小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中合并的會(huì)計(jì)科目主要有兩種：一是合并的一級(jí)會(huì)計(jì)科目;二是合并的明細(xì)科目。
合并的一級(jí)會(huì)計(jì)科目有：短期投資(短期投資與短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備)、應(yīng)付職工薪酬(應(yīng)付工資與應(yīng)付福利費(fèi))等會(huì)計(jì)科目。
合并的二級(jí)會(huì)計(jì)科目有：其他貨幣資金(外埠存款、銀行本票存款、銀行匯票存款、信用卡存款、信用證保證金存款和存出投資款)、長(zhǎng)期股權(quán)投資(股票投資和其他股權(quán)投資)、長(zhǎng)期債券投資(債券投資和其他債權(quán)投資)、在建工程(建筑工程、安裝工程、技術(shù)改造工程、其他支出)、資本公積(資本溢價(jià)、接受非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈(zèng)準(zhǔn)備、外幣資本折算差額、其他資本公積)、盈余公積(法定盈余公積、任意公積金和法定公益金)、利潤(rùn)分配(其他轉(zhuǎn)入、提取法定盈余公積、提取法定公益金、提取任意盈余公積、應(yīng)付利潤(rùn)、轉(zhuǎn)作資本的利潤(rùn)和未分配利潤(rùn))、生產(chǎn)成本(基本生產(chǎn)成本和輔助生產(chǎn)成本)等會(huì)計(jì)科目。
上述合并的應(yīng)付工資與應(yīng)付福利費(fèi)等會(huì)計(jì)科目中，合并的一級(jí)會(huì)計(jì)科目是因?yàn)槿∠擞?jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或是取消了計(jì)提職工福利費(fèi)，而按不超過(guò)工資總額14%比例列支。而合并的“其他貨幣資金”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”等一級(jí)科目的明細(xì)科目則是要求小企業(yè)根據(jù)本單位實(shí)際靈活設(shè)置明細(xì)科目，不必拘泥于小企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。為此，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則直接取消了明細(xì)會(huì)計(jì)科目，會(huì)計(jì)人員可以根據(jù)本單位實(shí)際進(jìn)行明細(xì)核算。
四、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中刪除的會(huì)計(jì)科目
(一)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不再像小企業(yè)會(huì)計(jì)制度或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)要求計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，故刪除了短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等備抵會(huì)計(jì)科目。
(二)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范盡量要求與企業(yè)所得稅法一致，而年度內(nèi)待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用不能起到權(quán)責(zé)發(fā)生制的作用。故小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則刪除了待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用等跨期攤配會(huì)計(jì)科目。
(三)小企業(yè)接受捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理通過(guò)“遞延收益”和“營(yíng)業(yè)外收入”會(huì)計(jì)科目核算，收到捐助的與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，先計(jì)入“遞延收益”科目，待折舊或攤銷(xiāo)時(shí)再轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外收入”會(huì)計(jì)科目，如果收到的與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，則直接計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。所以，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”會(huì)計(jì)科目。
(四)小企業(yè)一般通過(guò)薄利多銷(xiāo)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中很少委托外單位代銷(xiāo)商品。所以，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了“委托代銷(xiāo)商品”會(huì)計(jì)科目。
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